在废旧物资回收业务中，由于运输、仓储环节需要耗费大量的成本，而从散户处采购废旧物资的交易零散且数量众多，进行现实的运输入库、再运输出库将使购销成本加大，因此，再生资源企业之间进行货物转卖时往往会约定货物暂时不发生现实上的交付，而是通过“指示交付”或“占有改定”的方式完成货物所有权的转让。由于此种运输方式呈现出位于中间环节的再生资源回收企业没有实际参与货物运输的表象，因而在税务稽查或公安侦查时，极易导致办案人员作出“无货交易”、“虚假交易”的判断。对此，华税律师认为，虽然再生资源回收企业没有参与实际的运输，但已经发生了法律意义上的“交付”，货物所有权经过回收企业再转让给其下游企业，受让人间接占有货物。“指示交付”、“占有改定”等观念交付方式并不能否认废旧物资购销交易的线、回收企业与利废企业间委托付款的约定，易导致“资金回流”的误判
为了保证供货散户及时取得货款，在废旧物资回收业务中逐渐出现了生产企业向回收企业借款，在散户供货时直接现金支付给散户的现象。在生产企业取得货物后，根据购销合同的约定生产企业与回收企业进行正常的货款收付及发票开具事宜。对于回收企业的借款，则根据双方的约定进行偿还，在上述资金往来的过程中，产生了生产企业向回收企业付款、回收企业再支付给生产企业的资金流转迹象，此种情形极易被税务机关、公安机关认定为“资金回流”，从而成为认定企业虚开发票的重要线索或证据之一。对此，华税律师认为，回收企业与生产企业之间所谓的“资金回流”现象与在没有真实货物交易情况下的资金回流具有本质的区别。回收企业向生产企业支付资金的行为与双方之间的废旧物资购销交易无关，仅是民商事主体之间的资金借贷往来，不能以此认定回收企业与生产企业间不存在真实的货物交易，亦不能进一步得出回收企业的废钢采购业务构成虚开的结论。
在废旧物资回收业务中，由于实际供货的散户不具备自开增值税发票的条件，在其销售货物后，需要到税务机关申请。由于散户数量众多、申请报送资料复杂、且散户需要承担开票应缴纳的税费，使得大多散户不愿申请。随着营改增试点的全面推开，增值税发票在经济活动中的需求越来越大，再生资源回收企业和生产企业均需要取得增值税专用发票用以进项抵扣和企业所得税税前扣除，为了满足下游购货商的需求，散户逐渐选择挂靠有资质开票的回收主体开展废旧物资销售业务，或选择有资质开票的回收主体“代开”发票。实践中，此种开票行为易被认定为“虚开”。而相关规定及判例也表明，部分地区对于此种行为不认定为“虚开”。则回收企业在遇到此类问题时，应当在完整梳理交易资料的基础上，与税务、公安进行专业的沟通。
在有真实货物交易的情况下，开云体育 开云官网再生资源回收企业享受地方“税收返还”是否会造成国家税款损失进而涉嫌虚开增值税专用发票罪是再生资源回收企业普遍比较关心的问题。而无论是学术界还是司法实践中，对于此问题的研究和实践较少且未形成相对统一的观点。华税律师认为，回收企业基于真实货物交易开具增值税专用发票、开云体育 kaiyun.com 官网入口按时足额缴纳增值税税款后，根据企业与地方政府达成的协议享受财政部门返还的资金，不会给国家造成税款损失。
为了解决增值税进项抵扣及企业所得税税前扣除的问题，部分回收企业及利废企业采取了虚开发票的违法罪行为，例如在没有真实交易情况下让他人虚开、超出真实交易情况多开等等。但是，也有一些有真实交易的合法行为，在司法实践当中被错误认定为虚开。此外，随着“打虚打骗”两年专项行动及各地税务专项整治的深入推进，近期爆发的虚开案件呈现出链条式打击的特点，例如在个体户从散户处收购货物、然后转售给回收企业、最后销售至用废企业的业务链中，回收企业、用废企业、个体户等均不同程度涉案，甚至部分源头散户也受到牵连涉嫌虚开。
一般而言，上述业务模式本身没有问题，但是在具体操作中，出于交易参与各方现实的需要在货物流、开云体育 开云官网资金流等方面存在操作不合规的问题，使得原本合法合规的业务模式在形式上出现了“无实际运输、仓储”、买卖双方“资金回流”等现象，进而导致司法机关以无真实货物交易为由，否认整个购销交易链条的合法性，对链条中参与购销交易并开、受发票的各个主体立案侦查或协查。此种情形的出现一方面反映出再生资源企业经营过程中存在一些不规范的问题，另一方面也反映出司法机关对废旧物资回收经营业务模式存在认识误区。笔者认为，对于废旧物资回收经营业务中出现的上述问题，应当结合交易实质、交易模式的设计及各方之间不同的法律关系具体判断，不能一概认定为虚开，也不能对各方的责任不加区分，“一刀切”、机械化的进行刑事打击。
司法机关在处理虚开刑事案件时，应当结合虚开罪的立法精神与目的考察虚开罪的成立。从立法目的和立法背景角度考察，虚开罪的立法目的是为了保障国家税收，打击侵害国家增值税税款的罪行为。从法益保护及罪本质角度考察，任何行为都是因为严重侵法益才被刑法规定为罪，在此意义上，则不存在纯粹的虚开行为，只有严重侵法益的行为才构成虚开罪。所以，只有侵害到虚开罪所要保护的法益的虚开行为，才应定性为该罪名。如果行为人所实施的“虚开”行为对国家增值税税款没有造成侵害，或者没有产生增值税税款损失的危险，则无法充分本罪的客体要件，不具有严重的社会危害性，不应受到刑罚处罚的刑法评价。
实践中，从散户至利废企业，中间会存在多道流通环节，例如散户→大户/回收站→回收企业→利废企业，由于回收企业需要增值税专用发票，开云体育 kaiyun.com 官网入口此时，大户又无法从散户手中获取，因此，大户通常会选择通过挂靠或让他人为其代开以促成交易。对于此种开票情形，应查明交易所涉开票价款、数量与实际交易是否相符，对于符合交易实际代开或挂靠开票的部分不应认定为虚开。
在目前爆发的虚开案件中，有相当一部分案件的涉案企业为实际经营的企业，这些企业出于不同的原因无法取得增值税专用发票，进而普遍面临着增值税进项抵扣不足的问题，这既是行业经营现状所致，也与我国的发票管理制度、税收征管制度相关。而对于这些发生了真实的经营活动、却无法足额取得增值税专用发票的企业来说，增值税专用发票不足不仅导致企业无法足额进行增值税进项抵扣，更是直接影响企业所得税税前扣除，进而导致企业税负成本陡升，无法正常开展经营。为了解决这一经营中的现实问题，许多企业选择挂靠、代开的方式取得增值税专用发票，在这个过程中部分企业出现了取得的发票多与实际交易的情况。
在虚开增值税专用发票罪案件中，开票方构成虚开增值税专用发票罪的，并不必然导致受票方构成本罪。主要原因有二：
其一，虚开罪法定的属性要求行为人必须首先在税法上被定性为虚开违法，才有可能在刑法上被定性为虚开罪。而根据我国税法的有关规定，开票方构成虚开违法行为的，受票方可能构成合规取得发票或善意取得发票而不认定为虚开违法，则此种情形下，受票方因不构成税法上的虚开违法而不应受到刑法上虚开罪的评价。
其二，即使受票方构成税法上的虚开违法需要从刑法层面进行判定，亦应当在判断有无真实交易的基础上，就“是否具有骗取国家税款的主观故意”与“是否造成国家税款损失后果”等虚开罪的构成要件进行具体分析。而不能因某一交易主体构成虚开而当然推定其他主体构成虚开。
A 再生资源有限公司成立于D 省，系当地规模较大的废钢回收企业。由于A 公司的废钢供应商多为个体工商户或个人，A 公司在发生废钢采购业务时无法取得足额的进项发票用于增值税进项抵扣及企业所得税税前扣除。为此，A 公司选择放弃增值税抵扣权益，在销售环节全额开具增值税专用发票并缴纳增值税，同时以废钢采购时制作的自制凭证及配套的采购合同、付款凭据、磅单等业务材料入账扣除采购成本。2021 年9 月，A 公司接到稽查局下发的《税务事项通知书》，要求企业提供自成立至今发生的废钢采购业务对应的合同、付款凭证、其他外部凭证，并补开、换开发票。
B 再生资源有限公司系某钢铁集团的下属子公司，负责在A 省开展废钢购销业务。在废钢采购过程中，B 公司同样面临着无法取得增值税专用发票的难题，为此，B 公司与A 公司一样选择了以自制凭证入账扣除采购成本，同时全额缴纳销售环节的增值税。2021 年11 月，B 公司收到主管税务机关下发的《税务事项通知书》，认定B 公司2019 年发生的废钢收购业务未取得合法税前凭证，不得在企业所得税申报时税前扣除，责令B 公司限期补缴企业所得税6.5 亿元并按日加收万分之五的滞纳金。
上述案件中，A、B 公司在开展回收业务时均选择了以自制凭证入账扣除成本的做法，而当地的主管税务机关对此并不认可，进而分别做出了补开换开发票、补缴税款的决定。该种情形并非个例，在再生资源回收业务进项发票无法取得这一现实问题未妥善解决前，再生资源回收企业面临的虚开发票、补缴税款等涉税风险将持续存在。
纵观企业所得税法关于税前扣除的相关规定，可以归纳出发票仅是企业所得税税前扣除的一类“合法、有效凭证”，而不是唯一的“合法、有效凭证”。发票是企业所得税税前扣除凭证中重要的一种，但并非没有发票就绝对不准扣除，也不是有了发票就一定准予扣除。扣除凭证反映的、企业发生的各项支出，应当确属已经实际发生。要求支出是真实发生的，证明支出发生的凭据是真实有效的。
依据《企业所得税法实施条例》第九条关于企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，开云体育 开云官网不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用的规定，以及第八条关于企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，在计算应纳税所得额时扣除。从回收企业的收购合同、付款凭证及其他业务材料中，可以看出回收企业采购货物发生的支出系企业实际发生的合理支出的，虽然该支出未取得供货方开具的发票，而是以企业自制凭证入账，但仍属于当期的费用。回收企业将未开具发票的实际支出扣减年度企业应纳税所得额，符合权责发生制原则，以未取得发票而认定不得作税前扣除的做法于法无据。
公安机关认定：山东省A 实业有限公司的经营范围为：金属材料销售及加工，废旧物资回收等，赵某乙、王某某系山东A 公司的实际负责人。2019 年7 月份，赵某甲、赵某乙、王某某等人以山东A 公司的名义与浙江B公司、C 公司、宁波D 公司等多家公司签订有色金属购销合同，购进合金铝、铜合金、合金铜、锌合金等货物，在没有实际货物交易的情况下，制造虚假的银行交易流水，接受浙江B 公司等多家公司虚开的货物名称为合金铝、铜合金、锌合金的增值税专用发票，共计1384 张，数量23533 块，金额590,896,070.8 元，税额76,816,492.57 元，价税合计667,712,563.3 元；与深圳E 金属材料有限公司签订《有色金属委托加工合同》，在没有实际加工业务的情况下，接受深圳E 金属材料有限公司虚开的加工费增值税专用发票9 张，数量32390 块，金额640,510.69 元，税额19,215.31 元，价税合计659,726 元。赵某甲、赵某乙、王某某等人以山东A 公司的名义取得进项增值税专用发票后，以进项合金铝、铜合金、合金铜、锌合金等货物进行虚假加工生产出电解铜、铝锭、锌锭，以山东A 公司的名义与下游四家公司签订《购销合同》，在不存在实际货物交易的情况下，向以上四家公司虚开货物名称为电解铜、铝锭、锌锭的增值税专用发票，共计26713.21 吨，金额893,523,575.31 元，税额116,158,064.77 元，价税合计1,009,681,640.08 元。
公诉机关认为，公安机关认定的的罪事实不清、证据不足，不符合起诉条件：赵某乙主观上是否明知没有真实货物交易不清，在虚开增值税专用发票中所起的作用不清，销项是否有真实货物往来不清，不符合起诉条件。最终依照《人民检察院刑事诉讼规则》第三百六十七条第二款的规定，决定对赵某乙不起诉。
李某某（另行处理）于2017 年6 月2 日至8 月22 日经营金星A 厂期间，在被不起诉人王某某处购买废铁500余吨，总价人民币1,111,431.57 元。因王某某无法为李某某提供发票折扣税款，遂王某某通过路某某（在逃）找到大连B 公司。大连B 公司于2017 年8 月15 日为李某某开具增值税专用发票12 组，金额1,300,375 元，其中税款数额188,943.43 元。
公诉机关认为：王某某实施了《中华人民共和国刑法》第二百零五条规定的行为，但鉴于李某某、王某某之间存在真实交易，主观恶性不大，罪情节较轻，具有自首、自愿认罪认罚等情节，同时李某某已涉案税款及罚款全额上缴税务机关。根据《中华人民共和国刑法》第三十七条的规定，可以免除刑罚。同时根据《最高人民检察院关于充分发挥检察职能保障六稳六保的意见》及优化营商环境等政策，依据《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百七十七条二款的规定，决定对王某某不起诉。
在再生资源回收业务中应完备业务流程，注重业务审批，注重书面合同的留存。同时，需特别关注卖方是否存在代开、挂靠等现象，及时排查是否存在三流不一致的情形，若出现指示交付、垫资代付等行为的，须留存对方说明文件、对方的挂靠协议等，以证明自身业务的真实性。在合同条款设计方面，要对开具发票的类型、项目、税率、开票时间、税款承担主体、价外费用、违约责任等涉税条款进行明确约定。交易完成后需要保存相关的合同、发票、运输单证、汇款单等与交易相关的资料。
（1）建立上下游企业涉税信息数据库，对上下游企业的资信情况进行全面掌握，积极获取相关企业的发票数据，确保与上下游的交易真实有效，发票信息准确无误；
（2）通过技术手段将发票、凭证等录入数据系统保存，实现自动归档、验证，方便财务部门查阅。
有条件的再生资源企业应组建内部合规法务部门，做到重大交易事项均有法律专业人士进行审查。并由法务部门向业务、财务部门、行政管理层定期开展涉税刑事风险防范培训，强化经营合规意识。若企业难以组建独立法务团队，则建议与外部律师团队进行合作。
外部涉税服务机构是企业业务合规经营的得力助手，尤其是专业的税务律师、税务师可以从会计、税务与法律的多重角度发现企业经营管理中的税务问题，通过定期开展税务健康检查，排除业务中的行政、刑事责任风险点。
再生资源涉税刑事案件的来源中税务机关移送占据了相当比例。因此，如果企业因发票问题被税务机关稽查，税务稽查的结论往往决定了案件的走向，如果税务稽查认定案件中存在行政违法行为，那么接下来就很有可能因案件涉嫌罪而被移送司法机关处理，此时，相关企业与人员将面临巨大的刑事风险。因此，再生资源企业应高度重视税务稽查程序应对，尤其是在税务机关已经对案件作出虚开的定性时，企业应提高警惕，应将沟通、风险化解端口前移，在稽查程序中通过专业税务律师介入，与税务机关积极有效沟通，以最大程度在行政程序中化解风险，避免承担刑事责任。
一旦稽查程序应对不当，或者公安机关直接介入，再生资源企业及其负责人员将面临刑事案件程序的启动。一旦公安机关立案侦查，企业应把握侦查的“黄金时期”，全面梳理涉案业务的各项财务、业务资料提供给公安机关，将能够证明交易真实性的各项材料单独归集并附充分说明。再生资源企业可以通过聘请专业税务律师介入，梳理案件材料，以期准确、真实的反映整个案件的事实，避免公安以及司法机关对案件整体定性产生偏差，防范刑事责任风险扩散。
40 号公告的出台在一定程度上克服了废旧物资回收业务中无法取得进项发票抵扣的问题，有效缓解了再生资源回收企业增值税的税负压力，有助于再生资源行业的进一步发展。但回收企业所得税税前扣除凭证问题依然存在，加之回收企业扣除凭证使用混乱及不同地区认定不一的情况，使得回收企业仍然面临着诸多涉税风险。从国家政策层面来讲，需要国家进一步调整和完善相关的税收政策。从回收企业层面来讲，需要回收企业熟悉、掌握和正确适用税收政策，根据税收政策变化及时调整业务模式，并进行相应的税务合规安排。开云体育 kaiyun.com 官网入口开云体育 开云平台开云体育 开云平台